重塑我国企业集团内部审计之思考
【摘要】20世纪80年代，我国企业集团应运而生，经过20多年的蓬勃发展，现已逐步趋于成熟、稳定。企业集团的内部审计也由萌芽起步阶段逐步向规范化发展，但有些企业集团早期所构建的内部审计存在着一定的缺陷，致使内部审计的职能不能有效发挥，严重制约着企业集团的发展。重新规划、调整内部审计，应引起企业集团的足够重视。
【关键词】审计； 内部审计； 企业集团； 企业集团内部审计
2008年，笔者参与了北京一家大型企业集团的内部审计，该企业集团拥有26家专业公司，其中包括1家上市公司。在参与集团的内部审计过程中，感觉该集团的内部审计存在着一定的缺陷，亟待解决。该集团中存在的某些问题具有一定的共性，值得其他企业集团深思。本文针对企业集团内部审计存在的表面现象进行深层次分析，透视企业集团存在问题的根源，旨在为我国企业集团理顺内部审计提供改进的思路。
一、企业集团内部审计的特性
2003年，中国内部审计协会制定的《内部审计基本准则》对内部审计的定义为：“是组织内部的一种独立、客观的监督和评价活动，它
通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现”。从内部审计的定义不难看出，内部审计的职能是通过对内部管理和控制的检查评价和咨询，改善组织管理，增加价值，实现组织目标。
企业集团作为一种新型的经济组织形式，是现代企业高速发展过程中形成的以母子公司为主体，以产权关系和生产经营协作为纽带，由众多的企业组织共同组成的利益联合体。由于企业集团与单个企业相比有着较为复杂的产权结构，同时企业集团还具有规模大、层次多、产品与业务多元化等特点，使得集团最高管理层对所属公司的管理控制难度相当大。因此，企业集团的内部审计人员要把握好企业集团内部审计运行的特性，这样才能更好地服务于企业集团。众所周知，企业集团总部强调整体性，而集团成员由于具有相对独立性，具有各自的利益，企业集团与成员企业之间必然存在矛盾，这势必导致企业集团内部审计与单个企业相比有其特殊性。企业集团内部审计的这种特殊性主要表现在以下几个方面：
（一）审计目标的战略性
企业集团内部审计基本目的是对企业集团控制系统进行评价，以确保及时发现企业集团内部潜在的财务风险和经营管理弊端。内部审计是贯彻实现企业集团经营目标和发展战略的重要手段。企业集团对内部审计的要求不仅仅局限于查错防弊，而是要求内部审计能通过各种审计活动，为公司管理当局提供更有利的决策信息，更好地为企业集团的管控和战略目标服务。因此，企业集团内部审计的突出特点是评价整个集团公司的经济效益和管理状况，为集团公司管理服务，为最高管理者当局决策服务，为提高集团的经济效益服务。
（二）审计职能的扩大化
内部审计具有监督评价职能，这是大家的共识。但企业集团内部审计部门应根据自身特点，把握自身内部审计的着眼点。笔者认为企业集团审计机构在对财务收支真实性审计的基础上，要加强企业集团内部审计的服务咨询职能。企业集团应该将内部审计的监督评价和服务咨询并举，开展服务咨询是我国企业集团的内在需求，通过内部审计发现问题和不足，为各成员企业提出合理化建议和改进措施，为管理当局的重大问题决策提供依据，并为各成员企业提供咨询服务，促进集团总部和子公司的交流与协调。
（三）审计内容的延展性
企业集团内部审计与单个企业相比，审计的范围和内容有所扩展。如：1.对合并会计报表进行审计。这是企业集团内部审计内容中比较独特的地方。通过合并会计报表审计，一方面，可以了解企业集团整体的资产负债损益情况；另一方面，可以初步弄清楚企业集团母公司与子公司的分布情况，审计其范围是否符合规定，各企业报表是否如实并入合并会计报表等情况。2.内部交易审计。内部交易是指在企业集团范围内，母公司与所属子公司、子公司相互之间发生的经济行为，如相互购销商品、提供或接受劳务等。成员企业往往只考虑各自的利益，缺乏企业集团整体利益观。3.专项审计。有些时候，企业集团会对某些特定项目实施专门审计，如重大项目的风险评估。
二、目前企业集团内部审计存在的问题
笔者从理论上探讨了企业集团内部审计具有很多优势和特点，但在实际工作中，某些企业集团并没有将这种优势充分发挥出来，还存在着诸多潜在问题，制约着企业集团内部审计职能的发挥。
（一）审计机构组织设置单一
参与内审的企业集团只在集团本部设立单一的内部审计机构——审计部，审计部刚刚从审计法务部独立分离不久，与集团其他职能部门平行，隶属于某企业集团经营领导人领导，审计部没有派出机构。这种内审机构设置简单，虽然能够正常开展审计工作，但笔者看到，审计部在对其成员企业进行审计时遇到很多麻烦，如成员企业由于没有设置相应的审计部门，缺乏统一的部门接纳，无法提供日常审计所需的资料，只是审计人员需要什么资料临时从相关的部门去拿，经常出现资料不能及时准确提供的现象。集团审计部缺乏成员企业的日常审计资料，对成员企业的经营管理情况了解得不够细致全面，在对其评价时，由于缺乏应有的依据，很难做出正确的判断，不利于集团审计工作的深入开展。另外，审计部平时与成员企业缺乏有效沟通，也给审计工作带来了困难，难以发挥内部审计对成员企业的服务咨询功能，难以发挥内部审计机构的桥梁纽带作用。究其根源，在于企业集团对内审的地位重视不够，内审意识不强。
（二）内审职能没有全面发挥
笔者参与内审的企业集团，其内部审计的职能只局限于对财务收支的审计，停滞在履行监督评价职能上，不能为企业集团创造价值和提升价值。这是我国目前企业集团存在的普遍问题。自从国家审计署出台政策，要求国有大中型企业集团设置内部审计机构以来，很多集团领导就像履行职责一样象征性地设置了内部审计机构，代表国有资产管理部门履行监督职能，把防止国有资产流失作为内审的工作重点，企业集团没有从根本上看到内部审计是企业集团的内在需要，没有将审计作为加强企业集团风险防范、提高经营管理效率、提升集团管控的一种有效手段。企业集团高层管理人员对内审的认识存在缺陷，内部审计的作用不能有效发挥，特别是对内的服务职能更没有很好地发挥出来。
（三）审计范围不全面
在参与集团内部审计的过程中，笔者发现企业集团的内部审计部门基本上处于一般职能地位，内部审计机构不对同级的财务部及其他管理部门进行审计，只审计集团所属各专业公司。特别值得注意的是，同属集团的核心上市子公司没有被列入审计范围之内，开始时笔者还提出疑义，内部审计的负责人只是摇摇头，没有给出更多的解释。笔者认为，这与我国企业集团“子强母弱”，集团公司“空心化”有关系。我国很多企业集团在早期分拆上市，根据上市公司的上市规则和监管要求，股份公司设置了一整套独立运作的管理部门，集团公司总部和股份公司职能交叉重叠。由于股份公司在企业集团中一般占据着很大比重，面对新的体制结构的变革，集团公司管理无从下手，导致一定程度的管理失控和混乱，这种核心成员企业独大现象严重影响了企业集团整体优势的形成和发挥，值得国内各企业集团深思。
（四）审计内容狭窄
从笔者参与的集团内部审计来看，其工作主要是传统的对成员企业的年终财务审计，停留在事后审计阶段。但这只是内审初级阶段的审计业务，而今随着现代企业集团的发展，这种内审已远远不能满足企业集团内在的需求。究其原因，是企业集团高级管理层还没有充分意识到内审的好处，如何发挥内部审计的职能与作用，还需要内审人员不断的努力。
（五）审计人员结构不合理、专业知识不强
笔者从所接触的集团内部审计人员处了解到，他们都是财会人员出身，只是临时从其它岗位上抽调组成，他们中没有人接受过系统的审计方面的专业培训，没有取得内部审计人员岗位资格证书，缺乏足够的专业知识与经验。人们能够想象这样的一支审计队伍，是很难将集团内部审计的重要作用充分发挥出来的。所以，调整内部审计人员的构成，提高人员素质势在必行。
（辣）审计方式落后
从实际参与审计过程来说，笔者进行的审计还是传统的手工审计，还没有运用计算机审计。随着企业会计电算化的普及和信息系统的网络化发展，运用计算机技术进行审计具有可操作性。
三、完善企业集团内部审计的建议
针对企业集团内部审计的特殊性及实际管理中存在的问题，笔者建议从以下几个方面入手，完善现代企业集团的内部审计。
（一）推行集团战略管理，合理确定母子公司的职能定位
所谓战略管理，是指企业集团根据整体战略确定各成员企业的使命，统一规划各成员企业的战略目标。企业的战略管理是以企业集团的全局为对象，根据企业集团总体发展的需要而制定的。战略管理强调母子公司之间战略协同性、资源配置的有效性以及整体利益发展的驱动效应，通过制定企业集团整体发展战略，优化协调各子公司的发展，而不是强调某一子公司的重要性。企业集团应根据自身特点与战略发展需要，确定企业集团总部和各子公司的职能定位，通过战略管理逐步培育集团的核心竞争力，消除“子强母弱”现象，发挥企业集团的规模经济效应。
（二）解放思想，重视内审
企业集团高层领导需要转变观念、解放思想，从国家审计的阴影中摆脱出来，从企业集团的内在需要角度出发，将内审作为企业集团风险防范、提高经营管理的手段，高度重视内部审计。内部审计人员也应该结合实际工作，从企业集团管理者的角度考虑、提出改进公司管理、完善风险控制的建议，使企业集团高层领导逐步意识到内部审计对于集团而言，不是可有可无，而是不可或缺的，从而改变集团领导思想上的误区，使集团公司尤其是高层决策者充分认识到内审的功能与作用。只有内部审计的工作环境改善了，内部审计工作开展起来才更加通畅，才能把内审的职能充分发挥出来。
（三）重设内部审计机构
目前，很多企业实施集团发展战略，企业规模不断扩大，随着企业集团治理机制的日臻完善，国内很多企业集团都开始重新审视内部审计机构的设置是否与其相适应，重新构架内部审计机构设置，合理确定其职能，提高内部审计的独立性与服务性。作为集团内部监督体系的重要组成部分，内部审计机构的合理设置对于企业集团治理结构的优化以及企业集团职能的发挥有着重要的影响。笔者建议，大型企业集团可以将内审机构设置成三层：第一层次是在集团董事会下设置审计委员会。有人认为审计委员会应设置在监事会之下，但笔者认为，内部审计的职能侧重于改善组织的管理而不只是停留在监督层次之上，因此董事会下设置审计委员会更有利于内审发挥其为最高管理者当局决策服务的职能，有利于贯彻执行集团的整体战略；第二层次是在审计委员会下设置集团审计部，与集团其他职能部门平行，这一层次的内审机构主要发挥其监督评价和服务咨询职能；第三层次是依据实际情况在各成员企业设置审计派出机构。三个层次的内审机构分别发挥其各自的职能，相互衔接、紧密配合，形成一个有机的运行体，共同服务于企业集团的战略协作，提高集团整体经济利益，充分发挥其规模效应。
（四）拓展审计领域
依据内审机构设置的不同层次，对企业集团实行全方位审计及提供服务咨询。专门审计委员会的职能是直接参与集团最高管理层的决策，对集团董事会的有关行为进行评价，并为集团董事会作出有关决策服务。审计部负责对集团同级职能部门的审计监督；负责对集团所属各成员企业（包括上市子公司）进行年度审计；负责对集团所属各成员企业行政一把手的离任与任中经济责任审计；负责集团安排的必要的重大事项的专项审计；负责为各成员企业提供有关业务咨询答疑服务等；负责对基层审计人员的培训、考核、岗位轮换等日常工作。审计派出机构负责各成员企业及其下属企业的日常审计与服务咨询。
（五）强化内审的服务咨询功能
目前，企业集团内部审计人员主要负责监督、审查财务数据的真实性与合法性，把“查错防弊”作为审计的主要职能。随着企业集团组织的纵深发展，内部审计部门应根据自身特点， 将工作重点在“查错防弊”的基础上增强为集团内部提供服务的力度，加强对内的服务咨询职能。特别是对成员企业开展服务咨询，可以为各成员企业日常管理提出合理化建议和改进措施，为管理当局的重大问题决策提供依据，以促进企业改善经营管理，提高经济效益。另外，注重与被审计单位的沟通，在内部审计工作过程中，与被审计单位建立良好的工作关系，相互之间加强协作与配合，加强彼此的沟通。适当的沟通有助于内审人员发现审计线索，找出问题的关键，可以在一定程度上避免偏差，有助于审计人员进行正确分析，降低审计分险。沟通的最终目的是有利于审计意见和建议的落实，促进集团总部与成员企业的交流和协调。
（辣）优化内审人员结构
笔者认为，要提高内部审计的质量，改善审计人员结构是关键。企业集团在选配内审人员时，不能仅仅从财务人员中挑选，还应根据企业集团自身的特点配置计算机、法律、技术工程等专业技术方面的专业人员，合理配置内部审计人员的结构比例。笔者参与的集团公司年度审计业务量较大，他们聘请会计师事务所与之合作共同完成，充分利用社会资源。这一点值得其他企业集团借鉴。另外，还可以聘请外部审计专家或者会计师事务所长期做集团的内审顾问，以有效地保证内审的质量。
（七）提高内审人员素质
要真正发挥内审职能，最重要的是要有一批高素质的内部审计人员。除要充实内部审计队伍外，还要加强对现有审计人员的调整、培训，择优上岗，淘汰业务素质差的人员，鼓励他们参加内部审计人员岗位资格证书考试，做到人人持证上岗，从而从根本上提高从业人员的素质。另外，还可以有计划地开展内审人员与社会审计人员的沟通、交流与学习，学习他人之经验，提高自身素质和业务技能。
（八）提升审计手段
目前，我国很多企业集团基本上实现了会计电算化和信息系统的网络化，审计机构应充分利用财务数据库和集团内部的网络资源，引入计算机审计，提升审计手段的现代化，提高内部审计的效率。
【主要参考文献】
［1］ 中国集团公司促进会课题组.集团公司改革走向与实现途径研究［M］.中国财政经济出版社， 2006.
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